در این فصل مبانی نظری و مفاهیم اساسی مرتبط با موضوع تحقیق براساس علم موجود در زمینه حسابداری و مدیریت مالی تشریح و بررسی شده است. در این راستا، سعی شده که تئوری های مرتبط با متغیرهای اساسی تحقیق موردنظر قرار گرفته و به صورت تفصیلی، تشریح گردند. در نهایت تحقیقاتی که در گذشته در ارتباط با موضوع و متغیرهای اساسی این تحقیق انجام شده است، مطرح گردیده. این تحقیقات در دو بخش داخلی و خارجی ارائه شده اند.
فصل سوم: روش تحقیق
در این فصل، روش تحقیق و نحوه پاسخگویی به سوال اصلی تحقیق، تشریح شده و در این راستا، روش سنجش و برآورد متغیرهای تحقیق مورد بررسی قرار گرفته و مطابق با شواهد نظری و تجربی موجود، متغیرهایی جهت کنترل تاثیر سایر عوامل متغیر وابسته مورد توجه قرار گرفته است. تحقیق حاضر از نظر هدف، کاربردی است و از لحاظ اجرا، روش تحقیق از نوع همبستگی می باشد. جامعه آماری تحقیق شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران هستند. در این فصل، در خصوص اعتبار مدل رگرسیونی و پیش فرضهای آن و نحوه اطمینان از برقراری آنها در رگرسیون های برازش شده مطالبی ذکر شده است.
فصل چهارم: یافته های تحقیق
در فصل چهارم، فرضیات تحقیق، مطابق با روش ارائه شده در فصل سوم، مبتنی بر مدل های رگرسیونی مورد آزمون مورد تجزیه و تحلیل آماری قرار گرفته است. در این راستا، تحلیل توصیفی متغیرها و آزمون نرمال بودن متغیر وابسته ارائه شده ودر ادامه، نتایج حاصل از آزمون هر یک فرضیات ارائه شده و تفسیرهای لازم در خصوص پذیرش یا رد هر فرضیه موردنظر قرار گرفته است.
فصل پنجم: تلخیص، نتیجه گیری و پیشنهادها
این فصل به نتیجه گیری کلی از فرضیات و تفسیر نتایج حاصله اختصاص می یابد. بر این اساس، ابتدا یافته های حاصل از آزمون هر یک از فرضیات، ارائه شده و سپس، این نتایج با یافته های سایر محققین مقایسه گردیده و در نهایت تفسیر موردنظر محقق در خصوص یافته ها و سازگاری یا ناسازگاری آنها با مبانی نظری و تجربی تحقیق، مطرح شده است. سپس، متناسب با نتایج حاصل از آزمون فرضیات، پیشنهادات کاربردی و همچنین پیشنهادهایی برای تحقیقات آتی ارائه گردیده و در نهایت، محدودیتهای پیش روی محقق در انجام کار پژوهشی، بیان شده است.

فصل دوم
ادبیات و پیشینه تحقیق
۱-۲) مقدمه
هدف اساسی تحقیق حاضر، تعیین رابطه بین کیفیت گزارشگری مالی با فاصله مالیاتی شرکتها می باشد. همچنین، به نقش متغیرهای استراتژی تنوع و شرایط عدم اطمینان نیز توجه شده است. در این فصل، ادبیات موضوع تحقیق و تحقیقات انجام شده قبلی بررسی شده است.
۲-۲) مبانی نظری
الف) شفافیت اطلاعات مالی و مزایای آن
شفافیت اطّلاعات مالی را دسترسی گسترده به اطّلاعات مربوط و قابل اتّکا در مورد عملکرد، وضعیت مالی، فرصتهای سرمایه گذاری،حاکمیت و ارزش و خطر پذیری شرکتها در اقتصاد تعریف کرده اند. شفافیت در اطّلاعات مالی از یک سو به سهامداران خرد اطمینان می­دهد که همواره اطّلاعات قابل اتّکا در مورد ارزش شرکت دریافت خواهند کرد و سهامداران عمده و مدیران در پی تضییع حقوق آنها نیستند و از سوی دیگر مدیران را برای تلاش در جهت افزایش ارزش شرکت به جای پیگیری منافع شخصی کوتاه مدت ترغیب می کند (بیتی و همکاران^[۱]، ۲۰۰۷). به عبارتی، شفافیّت اطّلاعات مالی کیفیت تصمیمات سرمایه گذاری را تحت تأثیر قرار می دهد. مزایای بالقوّه افشا و شفافیّت بیشتر می تواند شامل هزینه سرمایه کمتر، کاهش هزینه های نمایندگی، بهبود قیمت سهام و افزایش ارزش شرکت باشد(چو و دیگران،۲۰۱۰). افشای کافی اطّلاعات توسط شخصیت اقتصادی به سرمایه ­گذاران و بستانکاران در جستجوی فرصت های سرمایه ­گذاری یاری می کند و به این ترتیب سرمایه به کاراترین شرکت ها روانه می­ شود و تأمین مالی از طریق سرمایه گذاری صحیح انجام می­ شود.
ب) کیفیت گزارشگری مالی
در چارچوب نظری حسابداری مالی که تعیین کننده اهداف گزارشگری مالی است توجه خاصّی به جریانهای نقدی و امکان پیش بینی آن مبذول شده است. در بیانیه مفاهیم حسابداری مالی شماره یک هیئت تدوین استانداردهای حسابداری مالی بیان شده است که یکی از هدفهای گزارشگری مالی فراهم آوردن اطّلاعاتی است که سرمایه گذاران، اعتبار دهندگان و سایر استفاده کنندگان بالفعل و بالقّوه را در برآورد مبلغ، زمان و مخاطره دریافتهای آینده یاری کند(هیات استانداردهای مالی^[۲]، ۲۰۰۷). کمیته تدوین استانداردهای بین المللی حسابداری نیز در استاندارد بین المللی حسابداری شماره ۷ بیان می کند که اطّلاعات مربوط به جریانهای وجوه نقد یک واحد تجاری برای استفاده کنندگان در فراهم آوردن مبنایی به منظور ارزیابی توان آن واحد درایجاد وجوه نقد و نیازهای آن واحد در بکارگیری این وجوه، سودمند است. همچنین تصمیمات اقتصادی که توسط استفاده کنندگان اتّخاذ می شود، مستلزم ارزیابی توانایی واحد تجاری در ایجاد وجوه نقد، زمان بندی و اطمینان از آن است(کمیته تدوین استانداردهای بین المللی حسابداری^[۳]، ۲۰۰۷). کمیته تدوین استانداردهای حسابداری ایران نیز در مفاهیم نظری گزارشگری مالی بیان نموده است که اتّخاذ تصمیمات اقتصادی توسط استفاده کنندگان صورت های­مالی مستلزم ارزیابی توان واحد تجاری جهت ایجاد وجه نقد و قطعیّت آن است. ارزیابی توان ایجاد وجه نقد از طریق تمرکز بر وضعیت مالی، عملکرد مالی و جریانهای نقدی واحد تجاری و استفاده از آنها در پیش بینی جریانهای نقدی مورد انتظار و سنجش انعطاف پذیری مالی، تسهیل می گردد(کمیته تدوین استانداردهای حسابداری،۱۳۸۶).
با توجه به مطالب ذکر شده بصورت خلاصه می توان گفت که کیفیت گزارشگری مالی، دقت و صحت گزارش های مالی در بیان اطّلاعات مربوط به عملیات شرکت، خصوصاًجریان های نقدی مورد انتظار، به منظور آگاه نمودن سرمایه ­گذاران می باشد.
ج) عناصر کیفیت گزارشگری مالی
یکی از مهمترین عناصر در بحث گزارشگری مالی، سود حسابداری بر مبنای فرض تعهدی است. سود حسابداری ابزاری برای فایق آمدن بر مشکلات اندازه گیری و ارزیابی موسسات در حال تداوم فعالیت است، چرا که جریانات نقدی دارای مشکلات زمان بندی هستند و معیار مناسبی برای عملکرد تلقی نمی شوند. علیرغم این برتری، سود تعهدی که مبتنی بر اصل تحقق و شناسایی درآمد می باشد ممکن است با جریانات نقدی واقعی شرکت مطابقت نداشته باشد. در حقیقت میزان تطبیق سود شرکت با میزان جریانهای نقدی ایجاد شده، نشان دهنده کیفیت اقلام تعهدی است و کاهش این تطبیق و کیفیت آن سبب افزایش ریسک اطلاعاتی شرکت می شود ، لذا اختلاف بین سود تعهدی و جریان نقدی به عنوان معیار کیفیت سود و به طور کلی تر کیفیت گزارشگری مالی مطرح شده است. در اکثر تحقیقات نیز از کیفیت اقلام تعهدی به عنوان بدیل کیفیت گزارشگری مالی استفاده شده است.در راستای تاثیر کیفیت گزارشگری بر ابعاد مختلف شرکت، موضوع هزینه سرمایه یکی از مهمترین ابعاد شرکت می باشد. کیفیت گزارشگری مالی از این جهت با هزینه سرمایه مرتبط است که بر عدم تقارن اطلاعاتی موثر است، به گونه ای که با کاهش آن می تواند نقشی مهم در کاهش هزینه سرمایه و هزینه بدهی ایفا نماید(بتی و همکاران^[۴]،۲۰۰۷).
دسته ای دیگر از مطالعات، در تحلیل عوامل موثر بر موجودی نقد شرکتها نشان می دهند با افزایش عدم تقارن اطلاعاتی، مقدار وجه نقد نگهداری شده توسط شرکتها افزایش می یابد. به عبارتی عدم تقارن اطلاعاتی سبب می شود، تحصیل وجه نقد برای شرکتها دشوار و هزینه بر شود و در این شرایط شرکتها ممکن است داراییهای نقدی خود را تقویت نمایند تا از هزینه های مرتبط با وابستگی بر تامین مالی خارجی بکاهند. در این مطالعات عواملی چون اندازه، میزان فرصت های رشد، ساختار مالکیت ،اندازه، روابط بانکی و سررسید بدهی بر مبنای تئوری عدم تقارن اطلاعاتی تحلیل شده اند. به طور کلی انتظار می رود که شرکتهای با فرصت های رشد بالاتر، اندازه کوچکتر، سررسید بدهی کوتاهتر و بدهی بانکی کمتر، به واسطه عدم تقارن اطلاعاتی بیشتر، میزان وجه نقد بالاتری نگهداری نمایند(چن و همکاران^[۵]،۲۰۱۱)
بر طبق آنچه که بیان شد، کیفیت اطلاعات حسابداری میتواند از عدم تقارن اطلاعاتی کاسته و دارای پیامدهای اقتصادی برای شرکت باشد و از آنجاییکه عدم تقارن اطلاعاتی عامل اثر گذاری بر میزان نگهداشت وجه نقد شرکت است، می توان بین کیفیت گزارشگری مالی و وجه نقد بر مبنای تئوری عدم تقارن اطلاعاتی، چارچوب نظری را ترسیم نمود. بنابراین می توان انتظار داشت که کیفیت گزارشگری از طریق کاهش عدم تقارن اطلاعاتی و متعاقبا کاهش وجه نقد مازاد بر نیاز، موجب افزایش کارایی سرمایه گذاری شده و مدیریت وجه نقد شرکت را بهبود بخشد . که نهایتا منجر به نگهداشت وجه نقد کمتری در شرکت می شود(نهندی و همکاران،۱۳۸۹).
د)ویژگیهای کیفی اطلاعات حسابداری
به طور کلی ویژگیهای کیفی به خصوصیاتی اطلاق می شود که به موجب آن اطلاعات ارائه شده در صورت های مالی برای استفاده کنندگان در ارزیابی وضعیت مالی، عملکرد و انعطاف پذیری مالی واحد تجاری مفید واقع شود، در بیانیه شماره (۲) هیات استاندارهای حسابداری مالی (FASB) ویژگیهای کیفی اطلاعات حسابداری را منتشر نموده است. خصوصیات کیفی اطلاعات مالی از دیدگاه استاندارد ایران به خصوصیاتی اطلاق می شود که “اطلاعات ارائه شده در صورت های مالی می تواند در تصمیم گیریها مفید واقع شود” برخی از ویژگی های کیفی به (محتوی اطلاعات) مندرج در صورت های مالی و برخی دیگر به چگونگی ارائه اطلاعات و سرانجام رعایت محدودیت های حاکم بر ویژگی های کیفی اطلاعات مالی به عنوان یک عامل فراگیر باید مورد توجه قرار گیرد(یانگ و همکاران^[۶]، ۲۰۰۸).
سودمندی (مفید بودن) ویژگی های کیفی اطلاعات مالی برای تصمیم گیری، مرتبط با محتوی اطلاعات متشکل از دو خصیصه اصلی تحت عنوان مربوط بودن و قابلیت اتکا بودن مورد بررسی قرار می گیرد.
الف) مربوط بودن: اطلاعاتی مربوط تلقی می شود که بر تصمیمات اقتصادی استفاده کنندگان در ارزیابیهای گذشته آنها موثر واقع شود. به طور کلی اطلاعاتی مربوط تلقی می شود که:
۱- ارزش پیش بینی ^[۷]داشته باشد (با توجه به نتایج و رویدادهای گذشته، حال و آینده را پیش بینی کند.)
۲- ارزش بازخور داشته باشد (کمک کردن به استفاده کنندگان در تایید یا تعدیل انتظارات قبلی آنان از صورتهای مالی).
۳- بموقع باشد(اطلاعات قبل از اینکه ارزش خودراازدست بدهد بایددردسترس استفاده کنندگان قرار گیرد).
میزان مربوط بودن اطلاعات مالی بین استفاده کنندگان دارای درجات متفاوت می باشد، زیرا با توجه به نیاز استفاده کنندگان اطلاعات مالی و خواستهای آنان به موضوع خاص بستگی دارد، با توجه به مفهوم چارچوب نظری اطلاعات مربوط به افراد ذینفع کمک می کند تا رویداد های مالی گذشته، حال و آینده را مورد ارزیابی قرارداده (سودمندی در پیش بینی) و انتظارات آنان را در مورد رویداد های آتی تایید یا انتظارات قبلی را تغییر دهد. اطلاعات در مورد رویدادهای مالی گذشته اغلب برای پیش بینی وضعیت مالی و عملکرد آتی مورد استفاده قرار می گیرد. اطلاعات مربوط قبل از اینکه اثر مفید بودن خود را از دست بدهد باید در اختیار استفاده کنندگان قرار گیرد (بموقع بودن). به طور مثال هنگامی که شرکت ایران خودرو صورت سود و زیان مقایسه ای خود را منتشر می کند،یک سرمایه گذار بر اساس اطلاعاتی که در اختیار دارد، می تواند نتایج عملیات سال قبل را با نتایج سال جاری مقایسه نموده و این عمل مبنا یی برای ارزشیابی انتظارات قبلی و برآورد نتایج سال آتی را فراهم نماید، در نتیجه اطلاعات نیز ارزش بازخور و ارزش پیش بینی را خواهد داشت. بدیهی است، بدون اطلاعات گذشته مبنایی برای پیش بینی وجود نخواهد داشت و بدون توجه به انتظارات آتی، اطلاعات گذشته، عقیم و بلا استفاده خواهد ماند(قربانی و همکاران،۱۳۹۲).
ب) قابل اتکا بودن
ه) مفهوم تمکین و فاصله مالیاتی
بحث تمکین مالیاتی که اغلب از دیدگاه مؤدی مورد مطالعه قرار می گیرد، در ادبیات اقتصاد نظری، بر اساس تئوری کلاسیک حداکثر کردن مطلوبیت مورد انتظار شکل می گیرد که طبق این تئوری، زمانی که هزینه های تمکین(مقدار مالیات پرداخت شده، زمان و سایر هزینه های صرف شده جهت تمکین مالیاتی) بیش از منافع خالص عدم رعایت باشد، مؤدیان مالیاتشان را پرداخت نخواهند کرد. در چنین حالتی حداکثر مطلوبیت مؤدی، بستگی به احتمال شناسایی وی توسط سازمان مالیاتی و اقدامات سازمان مذکور برای اجرای قانون دارد(اندرونی و دیگران،۱۹۹۸).
مطالعات تجربی بسیاری سعی در تعریف تمکین مالیاتی داشته اند. به عنوان مثال سازمان مالیاتی استرالیا(۲۰۰۹)، آلام(۱۱۹۹)، جکسون و میلیرون(۲۰۰۹) و کریچلر(۲۰۰۷)، تمکین مالیاتی را به عنوان تمایل مؤدی به رعایت قانون، اظهار درآمدها و هزینه ها به طور صحیح و پرداخت به موقع همه مالیاتها، تعریف می نمایند(پلیل، ۲۰۰۱). بنا بر نظر جیمز و آلی(۲۰۰۲)، عبارت تمکین مالیاتی را می توان از جنبه های متفاوتی از جمله، تمایل فرد و دیگر سازمانهای مشمول مالیات به عمل مطابق با اصول و قانون مالیاتی تعریف و تفسیر نمود. در این زمینه، مک بارنت(۲۰۰۳)، سه شکل تمکین بدون اجبار، تمکین از روی اجبار و تمکین نوآورانه را شناسایی می کند. تمکین بدون اجبار، تمایل نسبت به انجام تعهدات مالیاتی توسط مؤدیان مالیاتی بدون هیچ گونه امتناعی می باشد. درحالی که تمکین از روی اجبار، عدم تمایل نسبت به انجام تعهدات مالیاتی توسط پرداخت کننده مالیات می باشد و نیاز است اداره مالیاتی مؤدی را وادار به تمکین نماید و تمکین نوآورانه هر عملی را که توسط مودی به قصد کاهش مالیات از طریق تعریف مجدد درآمد و هزینه های مشمول مالیات در محدوده قانون انجام می پذیرد، در بر می گیرد. به گفته کریچلر(۲۰۰۷)، تمکین ممکن است اختیاری باشد و یا تحمیل شود. تمکین اختیاری ممکن است از طریق اعتماد و همکاری متقابل بین سازمان مالیاتی و پرداخت کننده مالیات انجام شود. اگر چه وجود بی اعتمادی و عدم همکاری بین اداره مالیات و مؤدی، باعث ایجاد جو خصومت آمیز و ضد مالیاتی می شود که منجر به اعمال تمکین اجباری برای مؤدیانی که تمایلی به پرداخت مالیاتشان ندارند، از طریق تهدید و انجام بازرسی و سرانجام جریمه در جهت تمکین می گردد(تیموتی و چی کان^[۸]، ۲۰۱۰).
فاصله مالیات عبارت از قصور مؤدی نسبت به انجام تعهدات مالیاتی از روی عمد و یا غیر عمد است. فاصله از قوانین مالیاتی به شکل های متفاوتی صورت می گیرد. ممکن است عدم تمکین، عمدی باشد که مؤدی تعمداً قوانین و مقررات مالیاتی را به نفع خودش تفسیر می نماید، و یا فاصله غیرعمدی باشد که ممکن است در نتیجه نادیده گرفتن و یا اشتباه در اعمال قوانین مالیاتی صورت گیرد. هرگونه عمل غیر عمد توسط مؤدی مالیاتی، بدون اجبار تلقی می شود و در صورتی که نتایج اظهارنامه و گزارش سود مشمول مالیات منجر به هیچ گونه پرداخت مالیات نشود، از آن به عنوان فرار از مالیات یاد می شود. پس به طور کلی می توان گفت تمکین مالیاتی به مفهوم پایبندی مؤدیان به تکالیف مالیاتی و تمکین به قانون مالیاتی از سوی آنها می باشد و درجه تمکین مالیاتی معیار سنجش کارائی سیستم مالیاتی هر کشوری می باشد(تیموتی و چی کان، ۲۰۱۰).
شکل ۱-۲) نمودار سلسله مراتبی تمکین و فاصله مالیاتی

و) عوامل مؤثر بر تمکین مالیاتی
مکانیزمهای مختلف روانی و رفتاری به عنوان عوامل مؤثر بر تمکین مالیاتی مؤدیان شناسایی شده اند:
اول) تمکین مالیاتی به عوامل شخصی از قبیل جنس، سن و تحصیلات بستگی دارد. در مورد مالیات یک مؤسسه، نگرشهای شخصی مدیر شرکت میتواند معنی دار باشد. همچنین عوامل ویژه شرکت از قبیل وضعیت صنعت، اندازه یا وضعیت مالی میتواند از عوامل قوی و مؤثر بر تمکین یا فاصلهباشند. دوم) تمکین مالیاتی بستگی به درک انصاف و عدالت توسط مؤدی از سیستم مالیاتی دارد. هر یک از مؤدیان انصاف را در الف( سطح مالیات پرداختی؛ ب( رفتار سازمان مالیاتی با مؤدی در مقایسه با دیگر مؤدیان یا به عبارتی، تبعیض مالیاتی؛ و ج ( نحوه استفاده از وجوه عمومی توسط دولت، ارزیابی می نمایند. عامل آخر به طور بالقوه در کشورهای با سطوح پائین حاکمیت دولت و درجه قابل توجهی از فساد، قوی عمل می نماید.
سوم: انگیزه مشارکت بالقوه، به طور قابل توجهی میتواند تمکین مالیاتی و در نتیجه، پرداختها را افزایش دهد. به این معنی که در عمل رابطه اصطکاکی قوی در تمکین مالیاتی و پرداختها وجود دارد. در زمانی که فاصله مالیاتی گسترده بوده و بوسیله مؤدیان درک شده است، مؤدی انگیزه قوی برای تمکین ندارد. در مقابل، هنگامی که تمکین جزو هنجارهای اجتماعی است، افراد تمایل بیشتر به تمکین مالیاتی دارند، چرا که میترسند توسط همکاران خود به عنوان دروغگو شناسایی شده و در نتیجه احتمال تشخیص توسط سازمان مالیاتی خیلی بالا می باشد. در برخی از مطالعات، عوامل مؤثر بر تمکین مالیاتی را به دو دسته عوامل اقتصادی و عوامل غیراقتصادی طبقه بندی می نمایند. عوامل اقتصادی نظیر سطوح درآمد واقعی، نرخ مالیاتی، جرایم، احتمال ممیزی و . . . ، و عوامل غیراقتصادی نظیر درک مؤدی از انصاف سازمان مالیاتی، هنجارهای شخصی، نگرش های مالیاتی و . . . می باشند. حاصل این تحقیقات، طبقه بندی عوامل یا فاکتورهای مؤثر بر تمکین و یا فاصله مالیاتی ناشی از رویکردها و تجربیات کشورها در قالب عوامل مرتبط با وضعیت واحد تجاری، عوامل صنعت، عوامل اجتماعی، عوامل اقتصادی و عوامل روان شناسی خواهد بود و این عوامل می تواند به عنوان متغیرهای توضیحی مدل ممیزی مبتنی بر ریسک تمکین باشد(رمضانی و همکاران، ۱۳۹۲).
جدول ۱-۲) عوامل تأثیر گذار بر تمکین مالیاتی مؤدیان